CBV Avocats propose désormais des « Brèves du droit fiscal » ou « Brèves » (cf. notre Actualité), pour présenter notamment une décision ou une prise de position récente marquante par semaine, en lien avec son activité, et donc susceptible d’intéresser en particulier ses clients.
Retrouvez l’épisode du jour sur notre site directement ou sur toutes les plateformes de podcast (Apple Podcasts, Spotify ou encore Deezer). Veuillez noter que, selon les plateformes d’écoute, un léger délai peut survenir avant la mise en ligne de chaque épisode.
Cette semaine, notre attention se porte sur un jugement du tribunal administratif de Rennes du 13 mai 2026, n° 2304017, inédit au recueil Lebon. Faisant preuve d’une grande pédagogie, le tribunal y règle le sort fiscal des revenus générés, l’année du décès, par les sociétés dont le défunt était associé, et trace la ligne de partage entre ce qui doit être imposé au nom du défunt et ce qui doit l’être au nom de ses héritiers.
L’intérêt de la décision dépasse son objet immédiat. Si elle émane d’une juridiction de première instance et n’a pas vocation à figurer au recueil, elle offre une illustration concrète et didactique de l’article 204 du CGI, et apporte une réponse claire à une question fréquente en pratique : l’acceptation de la succession à concurrence de l’actif net met-elle les héritiers à l’abri de l’imposition des revenus de la succession ?
I. — Le contexte : l’imposition des revenus l’année du décès
Le décès d’un contribuable n’interrompt pas l’imposition des revenus : il en réorganise les modalités. Aux termes de l’article 12 du CGI, l’impôt est dû chaque année à raison des revenus que le contribuable « réalise ou dont il dispose » au cours de la même année ; l’article 156 du même code confirme que l’impôt sur le revenu est établi d’après le revenu net annuel dont « dispose » le foyer fiscal.
L’article 204 du CGI précise le mécanisme l’année du décès. L’impôt est établi à raison des revenus dont le défunt « a disposé » pendant l’année de son décès, ainsi que des bénéfices réalisés depuis la fin du dernier exercice taxé ; il porte également sur les revenus dont la distribution ou le versement résulte du décès, et sur ceux que le défunt a acquis sans en avoir la disposition avant son décès. La déclaration correspondante est produite par les ayants droit du défunt.
Au-delà de ces revenus rattachés au défunt, une succession peut continuer à produire des revenus après le décès — par exemple lorsque le défunt détenait des parts de sociétés non dissoutes par son décès. Ces produits constituent alors des revenus de la succession, en principe imposables au nom des héritiers à hauteur de leur quote-part. La question pratique est donc celle de la frontière : quel produit est rattachable au défunt ou à la succession et ses héritiers ?
II. — La décision : une répartition commandée par la date de disposition des revenus
À la suite du décès du contribuable, survenu le 11 mai 2017, l’administration a procédé à un contrôle sur pièces de son dossier fiscal et de ceux de ses sept héritiers et estimé que la succession avait généré, en 2017, des revenus dont chacun des héritiers avait eu la disposition à hauteur de sa quote-part : des dividendes d’une EURL et des revenus fonciers de trois SCI. Les héritiers ont demandé à bénéficier de la procédure de régularisation de l’article L. 62 du livre des procédures fiscales et n’ont pas répondu à la proposition de rectification. À titre liminaire, le tribunal administratif en conclut que la charge de la preuve leur incombe, en application du premier alinéa de l’article R. 194-1 du même livre.
Sur les dividendes de l’EURL, le tribunal administratif donne raison aux requérants. Le décès de l’associé unique d’une EURL a pour effet, sauf clause contraire, de la transformer en SARL dont les héritiers deviennent associés. Mais la décision de distribuer les dividendes litigieux n’a pu être prise, en 2017, que par le défunt lui-même, associé unique, gérant et « maître de l’affaire », et donc nécessairement avant son décès ; aucune partie ne soutenait qu’une mise en paiement ou une inscription en compte courant serait intervenue postérieurement. Le défunt étant réputé avoir eu la disposition de ces dividendes avant son décès, ceux-ci ne pouvaient constituer un produit de la succession : ils devaient être imposés en son nom sur le fondement du premier alinéa du 1 de l’article 204 du CGI. Les héritiers requérants obtiennent donc la décharge de l’imposition établie en leur nom sur le montant de ces dividendes.
Sur les revenus fonciers des SCI, la solution est opposée. Les bénéfices d’une société translucide relevant de l’article 8 du CGI sont réputés réalisés à la clôture de l’exercice — ici le 31 décembre 2017 — et acquis à cette date à chacun des associés pour la part correspondant à ses droits dans la société. Le décès n’ayant pas eu pour effet la dissolution des SCI, la quote-part de revenus fonciers qui aurait dû revenir au défunt constitue un revenu de la succession dont les héritiers sont réputés avoir eu la disposition en 2017. Le tribunal administratif écarte expressément l’argument tiré de ce que les héritiers n’avaient accepté la succession qu’à concurrence de l’actif net (article 791 du code civil) : cette circonstance, et la séparation des patrimoines qu’elle emporte, ne font pas obstacle à l’imposition. Il écarte de même l’invocation, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine BOI-IR-CESS-10, qui ne comporte aucune interprétation dérogeant à la loi. C’est donc à bon droit que ces revenus fonciers ont été imposés au nom des héritiers.
Les requérants obtiennent néanmoins une réduction substantielle de l’assiette imposable. Une part importante des « revenus fonciers » déclarés par l’une des SCI correspondait à une indemnité d’assurance-décès perçue par la société à la suite du décès, et ayant servi à solder son emprunt immobilier. Or, en vertu de l’article 29 du CGI, seules les indemnités destinées à financer des charges déductibles constituent des recettes foncières imposables. Le remboursement du capital d’un emprunt n’étant pas une charge déductible, l’indemnité qui le couvre n’est pas imposable en revenu foncier. Le résultat foncier de cette SCI, puis la quote-part imposable des requérants, sont réduits en conséquence.
III. — Portée pratique et réserves
L’apport principal tient à la grille de lecture qu’offre ce jugement. L’année du décès, le critère décisif n’est pas la qualité formelle de celui à qui le revenu est attribué, mais la date à laquelle ce revenu est réputé acquis ou mis à disposition : antérieurement au décès, il est imposable au nom du défunt ; postérieurement, comme produit de la succession, au nom des héritiers. La distinction se vérifie ici entre des dividendes décidés par le défunt de son vivant et des bénéfices sociaux réputés réalisés à la clôture de l’exercice, postérieure au décès.
Le second enseignement est de nature pratique. L’acceptation de la succession à concurrence de l’actif net — souvent perçue comme une protection — ne neutralise pas l’imposition, entre les mains des héritiers, des revenus produits par la succession : l’argument de la séparation des patrimoines est, sur le terrain de l’impôt sur le revenu, sans portée. Les héritiers placés dans une situation comparable ont donc intérêt à anticiper cette imposition, indépendamment de l’état de liquidation de la succession.
La décision confirme enfin une solution classique mais utile : l’indemnité d’assurance-décès qui couvre le remboursement du capital d’un emprunt n’est pas imposable en revenu foncier, faute de financer une charge déductible.
Ces apports doivent toutefois être maniés avec la prudence qu’impose la nature de la décision : il s’agit d’un jugement de première instance, inédit, rendu dans une affaire où la charge de la preuve pesait sur les contribuables. Sa valeur est avant tout illustrative, et son sort en appel, le cas échéant, demeure réservé. Sous cette réserve, il fournit une trame d’analyse précieuse pour le traitement fiscal des revenus d’une succession non encore liquidée.
CBV Avocats suivra avec attention les développements de ce contentieux et se tient à la disposition de ses clients pour les accompagner dans l’analyse de leur situation au regard de la fiscalité des successions.
Espérant que cet éclairage vous ait été profitable, toute l’équipe de CBV Avocats vous souhaite une excellente semaine.