CBV Avocats propose désormais des « Brèves du droit fiscal » ou « Brèves » (cf. notre Actualité), pour présenter notamment une décision ou une prise de position récente marquante par semaine, en lien avec son activité, et donc susceptible d’intéresser en particulier ses clients.
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Cette semaine, notre attention se porte sur une décision du Conseil d’État du 7 mai 2026, n° 511615, inédit au recueil Lebon. Par cette décision, la Haute juridiction annule le refus de l’administration fiscale d’abroger un paragraphe de sa doctrine publiée au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP), relatif au champ d’application du prélèvement spécifique sur les trusts prévu à l’article 990 J du code général des impôts (CGI).
L’intérêt de la décision dépasse son objet immédiat. Elle précise le périmètre d’une exclusion légale dont les contours étaient discutés ; elle rappelle, surtout, que la doctrine administrative n’est pas à l’abri du contrôle du juge. Et elle offre l’occasion de dresser un bref état des lieux d’un contentieux — celui des trusts — qui n’a rien perdu de son actualité.
I. — Le contexte : le prélèvement de l’article 990 J du CGI et les trusts de retraite
Le prélèvement de l’article 990 J du CGI est un prélèvement « sui generis », créé par la loi n° 2011-900 du 29 juillet 2011 de finances rectificative pour 2011, dans le cadre de la mise en place d’un régime fiscal d’ensemble applicable aux trusts. Il s’appuie sur la définition légale du trust donnée par l’article 792-0 bis du même code, lequel sert de socle commun à plusieurs dispositifs fiscaux : droits de mutation à titre gratuit, impôt sur la fortune immobilière et prélèvement spécifique.
Fixé au tarif le plus élevé de l’impôt sur la fortune immobilière, ce prélèvement frappe les personnes physiques constituants ou bénéficiaires d’un trust. Il joue, pour l’essentiel, un rôle de filet de sécurité : il a vocation à appréhender les actifs placés en trust qui n’ont pas été régulièrement soumis à l’impôt sur la fortune ni régulièrement déclarés. Sa finalité de lutte contre l’évasion fiscale est assumée.
La loi prévoit toutefois, au II de l’article 990 J, plusieurs exclusions. Lorsque l’administrateur du trust est soumis à la loi d’un État ou territoire ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales, le prélèvement ne s’applique notamment pas aux trusts « constitués en vue de gérer les droits à pension acquis, au titre de leur activité professionnelle, par les bénéficiaires dans le cadre d’un régime de retraite mis en place par une entreprise ou un groupe d’entreprises ». C’est le périmètre exact de cette exclusion — les trusts de retraite — qui était au cœur du litige.
La doctrine administrative (BOI-PAT-IFI-20-20-30-20, § 140 du 30/03/2022), après avoir rappelé cette exclusion, ajoutait une remarque : « Les trusts constitués en vue de gérer des plans de retraite individuels restent en revanche dans le champ du prélèvement prévu à l’article 990 J du CGI ». L’administration opérait ainsi une distinction entre les régimes de retraite collectifs, exclus du prélèvement, et les plans individuels, qu’elle entendait y maintenir.
II. — La décision : une doctrine censurée pour méconnaissance du sens et de la portée de la loi
Un contribuable a demandé au ministre chargé du budget d’abroger cette remarque. Le silence gardé par l’administration valant rejet, il a saisi le Conseil d’État d’un recours pour excès de pouvoir. La recevabilité d’un tel recours ne faisait pas difficulté : selon une jurisprudence désormais bien établie, les commentaires administratifs de portée générale peuvent être déférés au juge, qui en contrôle la légalité ; un tel document ne peut « ni fixer une règle nouvelle entachée d’incompétence, ni comporter une interprétation du droit positif qui en méconnaît le sens et la portée ».
Sur le fond, le Conseil d’État fait droit à la demande. Il juge que, à la lumière des travaux parlementaires préalables à la loi du 29 juillet 2011, le législateur a entendu exclure du prélèvement les trusts de retraite d’origine professionnelle « sans distinguer selon que ces régimes bénéficient à plusieurs personnes ou à une seule ».
Dès lors, en énonçant de manière générale que les « plans de retraite individuels » (cit. la doctrine administrative visée ci-avant) restent dans le champ du prélèvement — y compris lorsque le trust a été constitué pour gérer les droits à pension acquis, au titre de son activité professionnelle, par une seule personne dans le cadre d’un plan mis en place à son profit par une entreprise ou un groupe d’entreprises —, la doctrine retenait une interprétation qui méconnaissait le sens et la portée des dispositions qu’elle avait pour objet d’éclairer. Le Conseil d’État annule donc le refus d’abroger ce passage.
L’apport de la décision tient à un déplacement du critère. Ce qui commande l’exclusion du prélèvement n’est pas le caractère collectif ou individuel du régime de retraite, mais son origine professionnelle : dès lors qu’un trust gère des droits à pension acquis au titre d’une activité professionnelle, dans le cadre d’un régime mis en place par un employeur, l’exclusion légale s’applique — quand bien même le plan ne bénéficierait qu’à un seul salarié. La censure est ciblée : elle ne remet pas en cause la doctrine en ce qu’elle viserait des dispositifs d’épargne-retraite purement personnels, sans rattachement à un régime professionnel d’entreprise ; elle sanctionne l’amalgame opéré par le mot « individuels », qui conduisait à taxer des trusts pourtant couverts par l’exclusion légale.
III. — Portée pratique et état des lieux du contentieux des trusts
En pratique, la décision invite les détenteurs de trusts de retraite — et leurs conseils — à ne pas s’arrêter à la qualification « individuelle » du plan. Le critère pertinent est celui du rattachement à un régime de retraite professionnel mis en place par une entreprise ou un groupe. Un trust de retraite à bénéficiaire unique, mais d’origine professionnelle, et dont l’administrateur relève d’un État lié à la France par une convention d’assistance administrative, peut désormais se prévaloir de l’exclusion légale, nonobstant la remarque censurée. Les contribuables qui auraient acquitté le prélèvement sur un tel fondement pourront utilement examiner, avec leur conseil, l’opportunité d’une réclamation.
Plus largement, cette décision rappelle que la fiscalité des trusts demeure un chantier ouvert, sur lequel le contentieux progresse régulièrement. Un second front mérite, à cet égard, d’être signalé : celui de l’articulation du prélèvement de l’article 990 J avec les conventions fiscales internationales.
Par un arrêt du 11 février 2026 (chambre commerciale, n° 23-14.305), la Cour de cassation a cassé un arrêt de la cour d’appel de Paris qui avait déchargé l’administrateur d’un trust canadien du prélèvement, au motif que la convention fiscale franco-canadienne du 2 mai 1975 attribuait au Canada le droit d’imposer la fortune. La Cour de cassation reproche aux juges du fond de n’avoir pas recherché si ce prélèvement — institué postérieurement à la signature de la convention — constituait un impôt « de nature identique ou analogue » à ceux qu’elle vise, et entrait ainsi dans son champ. L’affaire est renvoyée devant la cour d’appel de Paris autrement composée : la question de savoir si une convention internationale peut faire obstacle au prélèvement n’est donc pas tranchée.
Entre la délimitation interne du champ du prélèvement — précisée par le Conseil d’État pour les trusts de retraite — et son articulation avec les conventions internationales — toujours en débat devant le juge judiciaire —, la fiscalité des trusts confirme qu’elle reste un domaine technique, mouvant et générateur d’un contentieux nourri. L’analyse au cas par cas, à la lumière tant des textes internes que des conventions applicables, demeure donc indispensable.
Le cabinet CBV Avocats suivra avec attention les développements de ce contentieux et se tient à la disposition de ses clients pour les accompagner dans l’analyse de leur situation au regard de la fiscalité des trusts.
Espérant que cet éclairage vous ait été profitable, toute l’équipe de CBV Avocats vous souhaite une excellente semaine.