Les « Brèves du droit fiscal » sont des billets d’analyse proposés par le cabinet CBV Avocats, consacrés à une décision ou une prise de position récente en matière fiscale.
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La présente brève est consacrée à un arrêt de la cour administrative d’appel de Lyon du 24 septembre 2026 (n° 25LY00910), inédit au recueil Lebon, par lequel la cour a prononcé la décharge d’une cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés au motif que la proposition de rectification n’avait pas été régulièrement notifiée dans le délai de reprise.
L’intérêt de cette décision est double : elle illustre, d’une part, l’application concrète de la suspension des délais de prescription fiscale instaurée par l’ordonnance du 25 mars 2020 en raison de la crise sanitaire ; elle apporte, d’autre part, une contribution significative au régime probatoire de la notification postale, en reconnaissant une force probante déterminante à un courriel du service clientèle de La Poste attestant de l’irrégularité de la distribution du pli recommandé.
1. Le délai de reprise prorogé par l’ordonnance du 25 mars 2020 : un calcul rigoureux aux conséquences radicales
L’article L. 169 du livre des procédures fiscales fixe le délai de reprise de droit commun à trois ans suivant l’année au titre de laquelle l’imposition est due. Pour l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice 2017, ce délai expirait initialement le 31 décembre 2020.
L’article 10, I, 1° de l’ordonnance n° 2020-306 du 25 mars 2020 a suspendu les délais de prescription fiscale du 12 mars au 23 août 2020 inclus, soit cent soixante-cinq jours, pour les prescriptions acquises au 31 décembre 2020. Le délai de reprise se trouvait donc prorogé jusqu’au 14 juin 2021.
L’enjeu pratique demeure considérable : pour les impositions au titre de l’exercice 2017, la date butoir de notification de la proposition de rectification n’était pas le 31 décembre 2020 mais le 14 juin 2021. Un écart de quelques jours (seize en l’espèce) peut suffire à faire basculer l’issue du litige.
2. La notification irrégulière : quand le facteur remplaçant fait tomber le redressement
En l’espèce, la SC Framille avait acquis, par un traité d’apport du 30 août 2017, des titres de la société SOGAP apportés par sa gérante et associée quasi-unique, Mme B. L’administration avait estimé que ces titres, évalués à 1 129 122,55 euros par les parties, valaient en réalité 2 237 780 euros, et avait réintégré l’écart de 1 108 658 euros dans le résultat imposable, en le qualifiant de libéralité, sur le fondement du 2 de l’article 38 du code général des impôts et des a. et b. de l’article 38 quinquies de l’annexe III.
La proposition de rectification du 28 mai 2021 avait été expédiée par lettre recommandée avec avis de réception à l’adresse du siège social de la société. Le pli portait la mention « présenté/avisé le 31 mai 2021 » et avait été retourné avec la mention « pli avisé non réclamé ». Le tribunal administratif de Grenoble avait rejeté la demande de décharge, considérant vraisemblablement que la notification était régulière.
Devant la cour, la SC Framille a produit un courriel du service clientèle de La Poste du 14 octobre 2021, obtenu à la suite d’une réclamation, indiquant que « le facteur remplaçant n’a pas respecté le process en vigueur et ne vous a pas déposé l’avis de passage ». Le numéro de recommandé mentionné dans ce courriel correspondait à celui du pli litigieux.
La cour rappelle qu’il incombe à l’administration d’établir la régularité de la notification et que la preuve peut résulter des mentions figurant sur les documents postaux, d’une attestation du service postal ou d’autres éléments établissant que l’intéressé a été avisé de la mise à disposition du pli. Ce cadre probatoire avait été posé par le Conseil d’État dans sa décision du 14 octobre 2015 (n° 378503, publié au recueil Lebon), qui avait jugé que la date d’interruption de la prescription est celle de la présentation du pli à l’adresse du contribuable, y compris lorsque celui-ci a négligé de le retirer après avoir été avisé.
La cour écarte les arguments de l’administration tirés de l’ambiguïté rédactionnelle du courriel et du détachement physique de l’avis de passage prédécoupé du bordereau, et conclut que l’administration n’établit pas la régularité de la notification. La première notification régulière n’étant intervenue qu’au plus tôt le 30 juin 2021, soit postérieurement à l’expiration du délai de reprise, la prescription est acquise.
3. Les apports de l’arrêt et les réflexes pratiques à adopter
Le premier apport de cet arrêt réside dans la reconnaissance d’une force probante déterminante à une attestation circonstanciée émanant du service postal lui-même. Lorsque La Poste reconnaît que son agent n’a pas respecté la procédure de distribution, les mentions standardisées figurant sur le bordereau de recommandé, fussent-elles apparemment régulières, ne peuvent plus fonder la présomption de notification. La hiérarchie des preuves est ainsi clairement établie.
Le deuxième apport tient à la rigueur avec laquelle la cour écarte les contre-arguments de l’administration. Ni l’ambiguïté rédactionnelle du courriel, ni le détachement physique de l’avis de passage ne suffisent à contester la valeur probante d’un document émanant du service postal et identifiant précisément le pli litigieux par son numéro de recommandé.
Sur le plan pratique, cet arrêt invite les contribuables à adopter un réflexe systématique : en cas de doute sur la réception effective d’un pli recommandé émanant de l’administration fiscale, il convient de saisir sans délai les services postaux d’une réclamation et de conserver précieusement toute réponse obtenue. Ce réflexe est d’autant plus important que les délais de prescription, prorogés par l’ordonnance du 25 mars 2020, ont pu donner lieu à des notifications intervenues dans les derniers jours du délai de reprise.
Pour l’administration, cet arrêt souligne la fragilité du système de notification postale et la nécessité de sécuriser les modalités de notification, notamment par le recours à la notification électronique sécurisée ou par l’envoi de copies par d’autres voies en parallèle.
Une question demeure ouverte : la cour n’a pas eu à se prononcer sur le fond du litige, et notamment sur la qualification de libéralité dans le cadre d’un apport de titres sous-évalués par un associé quasi-unique à sa propre société. Cette question, qui touche à la réalité de l’appauvrissement et de l’enrichissement corrélatif dans les opérations internes, reste un sujet de débat doctrinal et jurisprudentiel.
Le cabinet CBV Avocats se tient à la disposition des contribuables confrontés à des questions de prescription fiscale, de régularité des notifications ou de valorisation d’actifs dans le cadre d’opérations d’apport, pour les accompagner dans la défense de leurs droits.
Espérant que cet éclairage vous aura été profitable, toute l’équipe de CBV Avocats vous souhaite une excellente semaine.